현물출자와 세무

현물출자에 대한 강의자료와 블로그 글을 모아서 책을 쓰고 있습니다, 오늘은 책 일부의 글 '현물출자와 세무'를 소개합니다. 이 글은 아직 초고입니다. 초고이지만 참고로 활용할 수준이어서 소개합니다. 완성된 완고를 별도로 올려 놓겠습니다.

현물출자의 세무

현물출자는 세제상의 강력한 유인과 맞물려 운용된다. 개인기업의 법인전환과 중소기업의 통합에서, 일정 요건을 갖추면 양도소득세가 이월과세되고 취득세가 경감된다. 그러나 그 요건은 까다롭고, 한 항목의 판단이 잘못되면 가산세와 추징으로 이어진다. 이 편에서는 취득세·등록면허세·양도소득세 이월과세와 순자산가액 산정의 쟁점, 그리고 사업의 계속성과 추징을 종합적으로 살펴본다. 인용 법령은 현행을 기준으로 하였으며, 세법은 자주 개정되므로 실제 사건에서는 반드시 국가법령정보센터에서 최신 조문과 적용기한을 확인하여야 한다.

1. 세무 개관

현물출자, 특히 개인기업의 법인전환에 따르는 세금은 크게 네 가지이다. 첫째, 출자자가 부동산 등을 회사에 이전함에 따라 발생하는 양도소득세이다. 이는 조세특례제한법 제32조의 요건을 갖추면 이월과세되어, 출자 시점에는 과세되지 아니하고 회사가 그 자산을 다시 양도할 때 정산된다. 둘째, 회사가 부동산을 취득함에 따라 부담하는 취득세이다. 이는 지방세특례제한법 제57조의2의 요건을 갖추면 경감된다. 셋째, 농지·임야의 출자나 농업법인 설립에서 문제되는 등록면허세이다. 넷째, 사업의 포괄적 양도에 해당하면 부가가치세가 과세되지 아니한다.

이러한 혜택은 모두 ‘새로 설립되는 법인의 자본금이 전환하는 사업장의 순자산가액 이상일 것’이라는 공통의 요건을 전제로 한다. 따라서 순자산가액의 정확한 산정이 모든 세무 판단의 출발점이 되며(제26장), 혜택을 받은 뒤에도 5년의 사후관리기간 동안 사업의 계속성과 지분의 연속성을 유지하여야 한다(제27장).

2. 취득세

1) 취득세의 과세표준액

현물출자에 따른 소유권이전등기를 할 때에는 취득세를 감면받더라도 그 과세표준액을 정하여야 한다. 현물출자는 매매와 같은 유상쌍무계약이므로, 과세표준액은 임차보증금 등을 공제하지 아니한 현물출자가액 전액으로 한다. 예컨대 현물출자가액(감정평가액)이 100억 원이고 임차보증금이 10억 원이더라도 과세표준은 100억 원이다. 감정평가비용 등 부대비용은 그 비용을 설립되는 회사나 신주발행 회사가 부담한 경우에는 과세표준에 포함하고, 현물출자자 개인이 부담한 경우에는 포함하지 아니한다.

2) 취득시기

현물출자에 따른 부동산의 취득시기는, 법인을 설립하는 경우에는 법인설립등기일이고, 이미 성립한 회사의 유상증자(신주발행)인 경우에는 주금납입일(주식회사는 그 다음 날)이다. 취득세는 취득시기로부터 일정 기간(원칙적으로 60일) 내에 신고·납부하여야 하므로, 취득시기의 확정은 신고기한의 기산점으로서 중요하다. 소유권이전등기의 등기원인일자(현물출자계약 성립일)와 세법상 취득시기가 다른 점은 앞서 본 바와 같다.

3) 취득세의 감면

개인기업의 법인전환(조세특례제한법 제32조에 따른 현물출자 또는 사업양수도)에 따라 취득하는 사업용 고정자산에 대해서는 취득세가 경감된다. 다만 부동산 임대 및 공급업에 대해서는 경감에서 제외된다.

종전에는 경감률이 100분의 75였으나 개정으로 현재는 100분의 50이고, 적용기한도 2027년 12월 31일까지로 연장되었다. 경감률과 적용기한은 개정이 잦으므로 취득 시점의 현행 규정을 반드시 확인하여야 한다.

제4절 5년 이상 사업한 법인의 현물출자 ― 법인세법 제47조의2

개인기업의 법인전환(조세특례제한법 제32조)과는 별개로, 5년 이상 사업을 계속한 내국법인이 현물출자를 하는 경우에도 과세특례가 있다. 법인세법 제47조의2의 적격현물출자 요건을 갖추면 출자법인의 양도차익이 과세이연되고, 지방세특례제한법 제57조의2 제3항에 따라 피출자법인이 취득하는 재산의 취득세가 경감된다. 개인기업의 법인전환만큼 널리 알려져 있지 않으나 실무상 활용가치가 있다.

제23장 등록면허세 ― 농지·임야의 현물출자와 농업법인

제1절 농업법인 설립등기의 등록면허세

농지나 임야를 현물출자하여 농업법인(영농조합법인·농업회사법인)을 설립하는 경우, 그 설립등기에 대한 등록면허세가 감면(면제)된다. 다만 감면의 적용기한은 개정으로 변동되므로, 설립 시점의 현행 규정을 확인하여야 한다.

제2절 농지·임야 취득세의 경감

설립된 농업법인이 현물출자의 목적물인 농지·임야의 소유권을 이전받을 때의 취득세 경감은 지방세특례제한법 제11조가 정한다. 영농에 사용하기 위하여 설립등기일부터 2년 이내(청년농업법인은 4년 이내)에 취득하는 농지, 농지를 조성하기 위하여 취득하는 임야 등에 대하여는 취득세의 100분의 75를, 영농·유통·가공에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산에 대하여는 100분의 50을 각 경감한다(적용기한은 현행 규정 확인).

[실무 포인트] 농업경영정보 등록이 감면의 전제

농업법인이 위 취득세 경감을 받으려면, 「농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률」에 따라 설립등기일부터 90일 이내에 농업경영정보를 등록하여야 한다. 등록에는

① 농지·축사·임야·원예시설 등 생산수단에 대한 정당한 권원이 있을 것,

② 농업경영에 관한 사업 및 활동 실적이 있을 것이라는 요건이 필요하다. 임야의 경우에는 ‘농지를 조성하기 위하여 취득하는 임야’이거나 ‘영농·유통·가공에 직접 사용하기 위하여 취득하는 부동산’이어야 경감대상이 된다. 설립 후이 요건을 충족할 수 있는지를 현물출자 전에 미리 검토하여야 한다.

이렇게 경감받은 취득세도

① 정당한 사유 없이 취득일부터 1년이 지나도록 해당 용도로 직접 사용하지 아니하거나,

② 직접 사용한 기간이 3년 미만인 상태에서 매각·증여하거나 다른 용도로 사용하거나,

③ 직접 사용기간이 5년 미만인 상태에서 해산명령을 받은 경우에는 추징된다(지방세특례제한법 제11조 제3항).

제24장 양도소득세의 이월과세 ― 조세특례제한법 제32조

제1절 이월과세의 의의

거주자가 사업용 고정자산을 현물출자하거나 사업양수도의 방법으로 법인으로 전환하는 경우, 그 사업용 고정자산에 대한 양도소득세는 이월과세된다. 이월과세란 출자(양도) 시점에는 양도소득세를 과세하지 아니하고, 그 자산을 양수한 법인이 나중에 이를 다시 양도할 때 당초 이월된 세액을 정산하여 과세하는 것을 말한다. 출자자의 당장의 세부담을 덜어 원활한 법인전환을 돕는 제도이다.

제2절 자본금 요건 ― 순자산가액 이상

이월과세의 핵심 요건은 새로 설립되는 법인의 자본금이 전환하는 사업장의 순자산가액 이상이어야 한다는 것이다(조세특례제한법 시행령 제29조 제5항, 제28조 제1항 제2호 준용). 순자산가액은 ‘기준일 현재의 시가로 평가한 자산의 합계액에서 충당금을 포함한 부채의 합계액을 공제한 금액’을 말한다. 따라서 현물출자만으로 자본금이 순자산가액에 미달할 때에는 그 차액에 해당하는 현금을 보완출자하여 자본금을 순자산가액 이상으로 맞춘다.

제3절 사업양수도방식의 이월과세

현물출자방식 외에 사업양수도방식으로도 이월과세를 받을 수 있다. 이는 해당 사업을 영위하던 자가 발기인이 되어 순자산가액 이상을 출자하여 법인을 설립하고, 법인설립일부터 3개월 이내에 그 법인에 사업에 관한 모든 권리와 의무를 포괄적으로 양도하는 것이다(시행령 제29조 제2항). 자본금에 해당하는 현금을 동원할 수 있는 경우에 적합하다. 두 방식의 선택기준은 제1편 제4장에서 본 바와 같다.

제4절 이월과세의 신청

이월과세를 적용받으려는 거주자는 현물출자 또는 사업양수도를 한 날이 속하는 과세연도의 과세표준신고(예정신고 포함) 시, 새로 설립되는 법인과 함께 이월과세적용신청서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다(시행령 제29조 제4항).

제25장 중소기업 간 통합의 이월과세 ― 조세특례제한법 제31조

제1절 중소기업 통합과 이월과세

둘 이상의 중소기업이 하나의 법인으로 통합하면서, 소멸하는 중소기업이 사업용 고정자산을 통합법인에 양도(현물출자)하는 경우, 그 사업용 고정자산에 대한 양도소득세는 이월과세된다(조세특례제한법 제31조). 개인기업을 기존 법인에 통합하는 형태가 대표적이며, 통합의 효력은 주금납입일(현물출자의 인도일)에 발생한다.

제2절 기준일과 효력발생일 사이 이익의 귀속 문제

중소기업 통합에서 특유한 함정은, 현물출자 기준일과 통합의 효력발생일(주금납입일) 사이에 발생한 이익이다. 현물출자에 의한 단순 법인전환의 경우에는 기준일에 개인기업을 폐업하고 그 다음 날 법인사업자를 내면 기준일부터 설립등기일까지의 손익이 법인에 귀속하므로, 기준일에 자본금이 순자산가액 이상이면 설립 후에도 그 요건이 유지된다.

그러나 중소기업 통합의 경우에는 통합의 효력이 주금납입일에 발생하므로, 그 사이(개인기업 결산·부동산 감정·회계법인 감정·법원 인가 등에 수개월이 걸린다)에 이익이 발생하면 효력발생일 기준의 순자산가액이 증가하여, ‘취득 주식가액이 소멸 사업장의 순자산가액 이상일 것’이라는 요건을 충족하지 못하게 될 수 있다. 이익이 나는 회사라면 더욱 그러하다. 요건을 충족하지 못하면 취득세가 감면되지 아니하고 양도소득세도 이월과세되지 아니하며, 세무조사에서 밝혀지면 가산세까지 부담하게 된다.

[해결방법] 효력발생일 이전에 이익 상당액을 인출

통합의 효력발생일(주금납입일)에 개인기업을 가결산하여 상당한 이익이 예상되는 경우에는, 그 이익에 상당하는 금액을 주금납입일 이전에 개인기업에서 인출하여야 한다. 그러면 효력발생일 기준의 순자산가액이 증가하지 아니하여 위 요건을 충족할 수 있다. 통합을 위하여 일부 현금을 추가출자하더라도, 이 기간에 발생한 이익이 이를 초과할 수 있으므로, 사전에 이익의 발생 가능성을 점검하여야 한다.

제26장 순자산가액 산정의 쟁점

이월과세와 취득세 감면의 공통 요건인 ‘자본금 ≥ 순자산가액’에서, 순자산가액을 어떻게 산정하느냐가 사건의 성패를 가른다. 자산을 과소·과대 계상하거나 부채를 잘못 인정하면 요건 충족 여부가 달라지기 때문이다. 아래에서는 실무상 자주 다투어지는 항목을 본다.

제1절 사업자 본인의 가수금·주임종 차입금

개인사업자가 자기 자금을 사업에 넣어 둔 가수금이나, 사업자 본인의 차입금(이른바 주임종 차입금)을 개인기업의 부채로 계상할 수 있는지가 문제된다. 부채로 인정되면 순자산가액이 줄어 자본금 요건을 맞추기 쉬워지나, 인정되지 아니하면 그만큼 순자산가액이 늘어 요건을 충족하지 못할 수 있다. 조세심판원은 채권자와 채무자가 동일한 차입금은 사업과 관련한 채무로 보기 어렵다는 입장이다. 같은 논리로 사업자에 대한 가지급금도 인출금에 해당하여 자산으로 계상할 수 없다고 본다.

제2절 비사업용 자산

순자산을 계산할 때 자산에는 사업용 자산을 포함하고 비사업용 자산은 제외하여야 한다. 사업에 직접 공여된 바 없는 자산은 사업용 자산이 아니다. 예컨대 건설 중인 자산은 사업을 위한 것이라도 아직 사업에 직접 공여되지 아니하였으므로 사업용 자산이 아니고, 기계를 매입하여 설치 대기 중인 경우에도 그러하다. 비사업용 자산이 섞여 있으면 조세특례제한법상 요건 충족에 문제가 생기므로, 출자 전에 가려내야 한다.

[상담사례] 가동되지 않은 태양광 설비

제조업 개인기업의 공장 지붕에 상당한 규모의 태양광 설비가 설치되어 있었으나, 한전이 전력 판매에 필요한 설비를 해 주지 아니하여 발전을 시작하지 못한 상태였다. 이 태양광 설비는 사업에 직접 사용된 바가 없으므로 비사업용 자산으로 판단되었고, 그대로 출자하면 요건 충족에 문제가 생길 수 있었다. 이에 발전을 개시한 뒤(약 한 달 후) 현물출자를 진행하기로 하였다. 현물출자 전에는 반드시 현장을 방문하여 이러한 문제를 점검하여야 한다.

제3절 공동사업자 중 1인의 지분만 현물출자하는 경우

공동으로 개인사업을 영위하던 거주자 중 1인이 자기 지분만을 현물출자할 수 있다. 공동사업자의 지분도 평가하여 재무상태표 자산의 부에 기재할 수 있으므로 출자의 목적물이 되는 데 지장이 없다. 그러나 세제상으로는, 공동사업자 중 1인이 단독으로 자기 지분만을 현물출자하여 법인으로 전환하는 것은 ‘개인사업을 법인전환하는 것’에 해당하지 아니하므로, 양도소득세 이월과세가 적용되지 아니한다.